（普宁市天元会计师事务所有限公司，广东普宁515300）
摘要：针对验资的分类不同，即设立验资和变更验资两方面进行分析。
关键词：验资；风险；技术问题；法律责任
验资，是指注册会计师依法接受委托，按照中国注册会计师审计准则的要求，对被审验单位注册资本的实收情况或注册资本及实收资本的变更情况进行审验，并出具验资报告。验资分为设立验资和变更验资。
目前，由于多方面的原因，在验资业务中存在着一些不容忽视的问题。谨结合个人在验资实务中的具体实践，针对具体问题，分析其原因，并提出粗浅意见，以起抛砖引玉之效。
1关于验资业务的几个技术问题
1.1实物验资中应注意的问题。原始发票问题。对于投资者委托验资时未能就投入的实物提供原始发票，有的注册会计师依照《执业规范指南第3号—验资》要求检查实物的购货发票等单证的规定，认为这类委托依据不充分，风险较大，拒绝审验。检查发票的目的仅是为投资者投入实物资产的产权归属及实物资产的作价提供依据，不是验资的充分条件，也不是验资的必要条件，因此并不是没有发票就不能证明其权属和作价。在实际情况中，投资者不能就投入的实物提供发票的原因很多，包括因自建、租入、捐赠、投资者投入、抵债、发票遗失、价格等原因未索取发票，或因价款末结清未能取得发票等。因此，遇到这种情况，注册会计师审验时应视具体情况具体分析，以验证用于出资的实物产权归属和作价。可作如下灵活处理：第一，对于自建的实物资产，可审验其自建时的预算、审批、相关的工程及付款记录、竣工决算及验收报告等，以证明其权属；第二，对于融资租入的，可审验租赁合同、租约及相关租金支付，租赁是否已拥有产权（一般租赁期限已满）对于捐赠的、投入的或抵债的，可审验相关的合同、协议、批准文件，以及是否已办理产权移交和过户手续等；第三，外购而因种种原因不能提供发票的，可通过审核其预算、购买申请、购货合同、保险单、提货单、发运凭证、验收单、付款凭证等，以证明其真实性。
1.2非货币出资的问题。在验资业务中，涉及实物资产和无形资产、净资产出资的，经常会使用资产评估报告。对资产评估报告的合理使用，关系到验资报告的真实性和合法性。为了有效防范和降低验资风险，注册会计师在从事实物资产出资审验过程中涉及资产评估时，应参照《独立审计具体准则——利用专家工作》，评价资产评估报告要素及价值量的充分性和适当性，以确定能否支持验资的有关认定，并对利用资产评估报告所形成的审验结论负责。在此就验资业务中如何合理使用资产评估报告，谈几点看法。
针对实物资产的审验，这里重点分析三种具体情况。
（1）确认资产评估结果的真实性。注册会计师应亲自到现场对实物资产进行监盘，确认实物资产的存在，并独立地获取证据证明拟出资的实物资产的产权是否属于出资人，不能认为有资产评估报告就足以证明其出资资产的真实性和合法性，更不得单纯依赖资产评估报告得出审验结论。
（2）资产评估目的的合理性。注册会计师应当根据对被审验单位的了解及实施其他审验程序所得出的结论，考虑评估报告选用的假设和方法是否适当、合理，尤其应关注资产评估目的是否为资产所有人投资作价提供价值参考依据，评估目的不明确或者不是为资产所有人投资作价目的，不能作为投资人出资的依据。
（3）评估基准日及评估基准日后事项说明。验资业务使用资产评估报告时，要审验评估基准日和验资截止日是否相同，如果不相同则要审验评估基准日至验资报告日期间发生的重大事项，判断基准日的期后事项是否对验资结论产生影响；特别对评估基准日期后不能直接使用评估结论的事项要认真研究，以确定是否可以直接使用评估结论。
1.3非法人企业“验资”。对非法人企业如个人独资企业、合伙企业，工商部门登记时不需要提交验资报告。但税务、海关等部门却根据其内部管理规定要求企业提交验资报告，这与验资报告中对“注册资本实收情况”进行审验和发表意见及验资报告“供设立和变更登记及向股东签发出验资证明时使用”的规定是相悖的。对此类“验资”，不必一口回绝客户，可以参照《公告》和《指南》对注册资本审验的规定程序，对企业“出资人的出资额”进行审验并发表意见，同时在“验资报告说明”和“验资事项说明”一栏清楚地说明：贵企业为非法人企业，应由出资者对企业债务承担无限连带责任，本验资报告是应贵企业要求对企业出资者的出资额进行审验表示的意见，非对贵企业注册资本进行审验（其他与一般验资报告的规范格式基本相同）。
1.4不同方式增资的审验。
1.4.1企业的各种增资，都必须取得企业董事会或股东会（或类似权力机构）对增资所作出的决议、变更前后的企业章程及原验资报告。决议和章程是增资的法律依据。而对原验资报告的审验，一是可查实原验资是否真实可靠，二是可发现原投入的实物资产、无形资产是否存在应过户而未过户的情况。如发现有应过户而未过户的资产，应视同第一次投资不到位，拒绝出具验资报告并解除业务约定。
1.4.2对投入资本，除按设立验资的取证和审验要求外，对货币资金的投入，应审验投入款项的账户是企业的基本结算账户，还是临时开设的账户，如为临时账户，则应拒绝验证。同时审验时还应取得至报告日的银行存款发出额对账单，以审验企业有无利用单位款项进行虚假投资。对以实物资产、无形资产、净资产投资的，如涉及到有应过户的资产，必须在办理过户手续后再进行验证。
1.4.3资本公积、盈余公积、未分配利润转增资本，除按规定审验其形成的真实性、来源项目是否符合法定增资条件外，同时对盈余公积转增资本后，盈余公积余额不得低于转增后注册资本的25％。但对于以自然人投资设立的有限公司，在资本公积、盈余公积、末分配利润转增资本时，必须扣除20％个人所得税后再转增。
1.4.4债权转增资本在征得当地工商行政管理部门同意的前提下，首先要审验投资者在企业的债权是否存在，在审验中应对原始发生额逐笔进行审验，以确认其真实性。其次，投资者应同企业签订债权转增资本的协议，由企业法定代表人、财务负责人，投资者和有关股东签名及盖章，并由财务人员做好债权转增资本的有效凭证，审验其真实性。
2关于验资的法律责任
目前，涉及注册会计师、会计师事务所的民事法律诉讼绝大多数集中在验资业务。以至于最高人民法院就会计师事务所为企业出具虚假验资证明如何承担责任发出了三个司法解释，其中心内容是：会计师事务所出具虚假的验资报告，给委托人及其他利害关系人造成损失的，应当承担相应的法律责任，在民事责任承担上，应当先由债务人负责清偿，不足部分，再由会计师事务所在其（不实）证明金额的范围内承担赔偿责任。上述司法解释忽略了虚假出资的公司股东应承担的民事法律责任，而将应由虚假出资的公司股东承担的出资者责任转嫁给了会计师事务所。在民事法律责任承担上，比较公平合理的措施应当是：先由债务人（公司）负责清偿；不足部分，由虚假出资的公司股东在虚假出资金额范围内承担赔偿责任；虚假出资的股东以其全部资产承担赔偿责任后仍有不足的部分，再由其他有过错的股东和出具不实验资报告的会计师事务所承担连带责任。
总之，验资是一项程序性、法法制性很强的工作，不但需要验资机构和验资人员紧密协作，严格按程序审验，更需要验资工作者加强法律法规和相关业务知识的学习，提高业务技能，增强依法验资的责任感和使命感，正确对待每一个验资细节，提供真实、合法的验资文件，为了建设和谐社会做出应有的贡献。
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